| 刘天永：印花税的筹划 |
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| 来源： 作者： 日期：07-08-29 |
中国自建国开始便开征印花税，其后印花税的正手有经过了发展、停顿、恢复的过程，直到现在印花税仍然是我国一个比较重要的税种。1988年8月6日，中国国务院正式颁布了《印花税暂行条例》，规定印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受的凭证征收的一种税。
在现实经济生活中，由于印花税金额小，容易被纳税人忽视，纳税人多缴税款的情况时有发生，虽然印花税金额较小，但是所谓积少成多，一个企业长期经营下去，十年二十年将使企业很大的一笔支出，因此加强印花税的筹划对企业有一定的实际意义。下面举例说明印花税的筹划对企业纳税人产生的效益。
一、降低计税基础的筹划
对订立合同纳税筹划的一重点是：降低计税依据。下面通过例子来说明其具体做法。?
例如：中山市某房地产开发公司，2002年1月与某建筑工程公司签订甲工程施工合同，金额为8500万元，合同签订后，印花税已缴纳。由于该工程建筑图纸做重大修改，2003年1月，工程竣工时实际工程决算金额为5500万元。该公司2003年1月签订乙工程建筑施工合同，合同金额为8000万元，以甲工程多缴印花税0为由，冲减合同金额3000万元，然后计算缴纳印花税。
虽然存在甲工程合同金额减少等现象，但该公司以冲减后的金额为依据，缴纳印花税的做法是错误的。因为，印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税。印花税是一种具有行为税性质的凭证税，凡发生书立、使用、领受应税凭证的行为，就必须依照印花税法的有关规定，履行纳税义务。应税合同在签订时纳税义务即已发生，应计算缴纳印花税，但如果合同未载明金额的，则先按每件5元贴花，待合同执行后按实际金额计算贴花。
其纳税额较低的合同，待工程竣工时，按实际工程结算金额计算交纳印花税，这样就可少交或筹划方法是：尽可能先签订框架合同，或签订不确定金额或确定的合同金避免多交印花税。
二、利用模糊金额法的筹划
在现实经济生活中，各种经济合同的当事人在签订合同时，有时会遇到计税金额无法最终确定的情况发生。而我国印花税的计税依据大多数都是根据合同所记载的金额和具体适用的税率确定，计税依据无法最终确定时，纳税人的应纳印花税税额也就相应的无法确定。
为保证国家税款及时足额入库，税法采取了一些变通的方法。税法规定，有些合同在签订时无法确定计税金额，如技术转让合同中的转让收入，是按销售收入的一定比例收取或按其实现利润多少进行分成的；财产租赁合同，只是规定了月（天）租金标准而却无租赁期限的。对这类合同，可在签订时先安定额5元贴花，以后结算时再按照实际的金额计税，补贴印花。这边给纳税人进行避税筹划创造了条件。
模糊金额筹划法具体来说是指，经济当事人在签订数额较大的合同时，有意地使合同上所载金额，在能够明确的条件下，不最终确定，以达到少缴纳印花税税款目的的一种行为。
假定某设备租赁公司欲和某生产企业签订一租赁合同，由于租赁设备较多，而且设备本身比较昂贵，因而租金每年200万元。这是如果在签订合同时明确规定租金200万元，则两企业均应交纳印花税，其计算如下：
各自应纳税额=2000000×1‰=2000元
这时，如果两企业在签订合同仅规定每天的租金数，而不具体确定租赁合同的执行时限，则根据上述规定，两企业只须各自缴纳5元的印花税，余下部分等到结算时才缴纳，从而达到了节省税款的目的。当然这笔钱在以后是要缴上去的，但现在不用缴便获得了货币时间价值，对企业来说是有利无比弊的，而且筹划极其简单。
三、利用电子商务的筹划
?按《印花税暂行条例》的规定，在我国境内书立、领受该条例所列举凭证的单位和个人，是印花税的纳税人，应当按规定缴纳印花税。该条例列举的凭证包括10类：购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证。具有合同性质的凭证指具有合同效力的协议、契约、合同、单据、确认书及其他各种名称的凭证。根据以上规定，印花税有两个特点：一是征税范围广。二是税法明确列举了征税对象，不在列举范围内的不征印花税。????
那么，该企业通过电子邮件方式洽谈业务，进行商品销售，是否应该征收印花税呢？毫无疑问，有关商品销售的电子邮件也属于具有合同性质的凭证，但其具有非常特殊的特点，即这种凭证不是纸质的，而是电子数字的。在目前多数国家对电子商务免税的情况下，进行电子商务往往可以获得税收优惠，我国也不例外。《国家税务总局关于外商投资企业的订单要货单据征收印花税问题的批复》（国税函[1997]505号）明确规定：对在供需经济活动中使用电话、计算机联网订货，没有开具书面凭证的，暂不贴花。因此，企业通过电子商务进行商品销售目前不用缴印花税。?通过电子商务进行税收筹划，应尽量利用现有税法规定的免税条款进行，做到合理合法，没有税收风险。?这样才可以为企业减少一笔支出。
四、分开核算的筹划
《中华人民共和国印花税暂行条例实施细则》第17条规定，同一凭证，因载有两个或两个以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。???
某煤矿2000年7月与铁道部门签订运输合同，所载运输费及保管费共计200万元，由于该合同中涉及货物运输合同和仓储保管合同两个税目，而且两者税率不相同，前者为0．05％，后者为0．01％，根据上述规定，未分别记载金额的，按税率高的计税贴花，即按0．01％税率计算应贴印花，其计算如下：????
应纳税额＝2000000×0．01％＝2000(元)????
其实，在这里，纳税人只要进行一下简单的筹划，便可以节省不少税款。假定这份运输保管合同包含货物运输费150万元，仓储保管费50万元，如果纳税人能在合同上详细地注明各项费用及具体数额，按照上述第17条规定，便可以分别适用税率，其计算如下：????
应纳税额＝1500000×0．05％＋500000×0．01％＝1250(元)????
订立合同的双方均可节省750元税款。????
根据税法，加工承揽合同的计税金额为加工或承揽收入的金额。合同中如有受托方提供原材料金额，原材料金额应从总收入中剔除，另做购销处理。但税法又规定，受托方提供的辅助材料等金额不能剔除。????
很显然，这里的加工承揽合同也应该分别核算，使合同上不同税目的金额适用不同税率，以达到节省税款的目的，否则将会被全部按加工承揽合同的高税率计税。????????
印花税是对经济活动和经济交往中书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的一种税。印花税是一种具有行为税性质的凭证税，凡发生书立、使用、领受应税凭证的行为，就必须依照印花税法的有关规定，履行纳税义务。现在纳税人并不经常接触印花税，对印花税不熟悉，虽然印花税是一个小税种，但特殊规定性还较多，税目税率也较复杂，因此纳税人能针对自身的具体情况，多加研究，提高对印花税的认识。从而对印花税进行筹划，为企业减少支出，增加收益。
作者简介：刘天永，北京华税律师事务所管理委员会主任，知名税务律师、财税专家 ,中国注册会计师 ,注册税务师。对财税法、公司法有较深的研究。
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